Vládní konsolidační balíček velmi výrazným způsobem mění daňový režim zaměstnaneckých benefitů. Výraznou změnou prošlo především stravování zaměstnanců a byl zaveden jeden souhrnný limit pro všechny nepeněžní benefity poskytované zaměstnavatelem na 1/2 průměrné mzdy (pro rok 2024 cca 22 000 Kč/zaměstnanec). Nová úprava benefitů však přináší spoustu nejasností a praktických otázek, ke kterým se vyjádřilo GFŘ prostřednictvím obsáhlé metodické informace zveřejněné před Vánoci. V tomto článku přinášíme její stručné shrnutí.

Stravování jako základní biologická potřeba. Jak již bylo uvedeno v předchozím odstavci, výraznou změnou došlo prošlo stravování. Nově bude pro zaměstnance od daně z příjmů osvobozen příspěvek na stravování do výše hodnoty 70% horní hranice stravného, které lze poskytnout zaměstnancům odměňovaným platem při tuzemské pracovní cestě trvající 5 až 12 hodin. Přičemž  příspěvkem na stravování se rozumí zajištění stravování ve vlastním stravovacím zařízení, stravování zajištěné prostřednictvím jiných subjektů (vč. stravenek) a poskytování peněžitého příspěvku (stravovací paušál). Nárok na příspěvek osvobozený od daně z příjmů má zaměstnanec za každý pracovní den při odpracování alespoň 3 hodin (při směně delší než 11h lze poskytnout příspěvek 2x). Příspěvek na stravování nad uvedený limit bude podléhat dani z příjmů ze závislé činnosti včetně souvisejících odvodů.

První otázkou, která tedy z nové úpravy stravování vyplývá je, jaké formy stravování je nutné posuzovat z hlediska denního limitu? GFŘ ve své metodické informaci uvádí poskytnutí plnohodnotného jídla (snídaně, oběd, večeře) jako uspokojení základní biologické potřebu zaměstnance. Poskytnutí plnohodnotného jídla se tedy dle GFŘ projevuje v osobní sféře zaměstnance a jedná se tedy pro zaměstnance pro účely daně z příjmů o příjem ze závislé činnosti (zaměstnání). Výdaje zaměstnavatele na příspěvek na stravování jsou daňově uznatelným nákladem, musí však vycházet z kolektivní smlouvy nebo vnitřního předpisu zaměstnavatele.

Drobné občerstvení na poradách, školeních nebo přímo na pracovišti včetně nealkoholických nápojů nemají dle výkladu GFŘ formu plnohodnotného jídla a představuje plnění zaměstnavatele na vytváření a dodržování pracovních podmínek pro výkon práce. Tato forma stravování je pro zaměstnance plně osvobozená a nepočítá se do denního limitu 70% horní hranice stravného, které lze poskytnout zaměstnancům odměňovaným platem při tuzemské pracovní cestě trvající 5 až 12 hodin. Pro zaměstnavatele se jedná o náklady na reprezentaci, které jsou daňově neuznatelné. Mezi formu takto osvobozeného stravování patří také stravování zaměstnance při pracovních snídaních/obědech/večeřích v rámci setkání s obchodními partnery zaměstnavatele, klienty apod. za účelem možné spolupráce, rozšíření spolupráce, navázání kontaktů, vyhodnocení spolupráce atd.

Osvobození nepeněžních benefitů do výše 1/2 průměrné mzdy. Nový limit pro osvobození příjmů zaměstnanců bude platit také pro nepeněžité benefity poskytované zaměstnavatelem. Limit bude ve výši 1/2 průměrné mzdy/rok (pro rok 2024 zhruba 22 000 Kč), nově se budou do limitu počítat veškeré poskytnuté benefity. Poskytnutí zájezdu nebo rekreace bylo již dříve omezeno do 20 000 Kč/rok, ostatní benefity jako např. příspěvek na kulturní a sportovní akce, příspěvek na užití mateřské školy nebo pořízení zdravotních pomůcek byly osvobozeny bez limitu. Limit pro osvobození se bude posuzovat u každého zaměstnavatele zvlášť, zaměstnanec s více zaměstnáními může tedy čerpat nepeněžní benefity do limitu necelých 22 000 Kč u každého zaměstnavatele.   Zásadní otázky se zavedením limitu pro osvobození nepeněžních benefitů jsou: kdy vzniká příjem zaměstnance z čerpání benefitu a jakým způsobem jej ocenit?

Otázku okamžiku vzniku nepeněžního příjmu zaměstnance je potřeba řešit v souvislosti s tzv. benefitními kartami, kdy je na kartou připisován kredit/body, které zaměstnanec následně čerpá.  Dle výkladu GFŘ budou rozhodující podmínky uzavřené smlouvy mezi zaměstnavatelem a společností provozující benefitní karty.

1. 1. K příjmu zaměstnance dochází k okamžiku nabití peněžní částky/kreditu/bodů u stravenkových karet a u benefitních karet v případě, kdy zaměstnavatel hradí za každého zaměstnance měsíční paušální částku, případně kdy nejsou nabité body zaměstnavateli dále zúčtovávány a jsou tedy plně v dispozici zaměstnance.
   2. V případě, že jsou poskytnuté benefity zaměstnavateli následně vyúčtovány podle skutečného čerpání, dochází ke vzniku příjmu až vlastním čerpáním benefitu.

Komplikovanější je však otázka ocenění nepeněžních benefitů pro posouzení částky, která vstupuje do ročního limitu pro osvobození, případně která bude vstupovat do mzdy pro její zdanění.

1. V případě, že zaměstnavatel poskytne zboží nebo služby, které běžně poskytuje třetím osobám, ocení se nepeněžní benefit jako rozdíl mezi úhradou zaměstnance a cenou, za kterou prodává zaměstnavatel tato plnění třetím osobám.
2. V případě plnění, které zaměstnavatel obvykle neposkytuje jiným osobám lze využít:
   1. metodu srovnání nezávislé ceny – porovnáním ceny účtované běžně jiným subjektem
   2. metodu nákladů + přirážky – tedy vlastní náklady na poskytnuté plnění + přirážky 3-7% v případě splnění obdobných podmínek podle pokynu GFŘ D-10. Klíčové tedy u této metody bude kalkulační vzorec pro stanovení skutečných nákladů souvisejících s poskytnutým plněním.
3. V případě plněních poskytovaných zaměstnancům, které jsou nakoupené od třetích subjektů lze ocenit příjem zaměstnance ve výši nákladů vynaložených zaměstnavatelem za předpokladu, že byly od dodavatele nakoupeny za tržní cenu. V praxi mohou samozřejmě vzniknout situace, kdy se o běžnou tržní cenu nejedná:
   1. Dodavatel poskytuje množstevní slevu – v tomto případě je příjem zaměstnance cena po zohlednění množstevní slevy, jelikož dle názoru GFŘ mohou zaměstnanci dosáhnout takové tržní ceny sami způsobem, kdy nakoupí příslušné plnění hromadně.
   2. Dodavatel poskytuje slevu s ohledem na „zvláštní vztahy“ se zaměstnavatelem, např. sponzoring. V takovém případě bude pro zaměstnance nepeněžní příjem představovat obvyklá tržní cena za zdanitelné plnění, bez ohledu na skutečné náklady zaměstnavatele.
4. V případě firemní školky zajišťované zaměstnancům za úplatu prostřednictvím zřizovatele 3. osoby, ocení se příjem zaměstnance z titulu nepeněžního plnění v podobě přijetí dítěte zaměstnance do této školky ve výši nákladů zaměstnavatele hrazených zřizovateli firemní školky.

Uvedený článek je pouze stručným shrnutím metodické informace GFŘ vydané k novému systému zdaňování zaměstnaneckých benefitů. Je zřejmé, že uvedený výčet nemůže být úplný ke všem situacím, které praxe přináší. Každou nestandardní situaci je třeba posuzovat individuálně a zvolit správnou metodu ocenění pro účely daně z příjmů. V případě potřeby probrat jakékoliv nejasnosti s odborníkem se na nás neváhejte obrátit.